摘要:“会计委派制”已成为国内会计职员管理体制的主流看法,并在全国范围推广。觉得这一管理模式从理论到实践均存在不足,并提出了打造“立法主导型”会计职员管理体制。
关键字:会计委派制;会计职员;管理体制

会计职员是信息的直接生成者,因此,成为“猫和鼠”游戏双方争夺的焦点对象。在高度集权的计划经济体制下,游戏的拟定者———国家凭着特权直接控制会计职员,并授与他们很多耀眼的桂冠和漂亮的花环。游戏参与者———企业一直处于严密监控下,虽然解决了信息真实问题,但整个社会运行机制的懒惰、浪费、效率低下等社会垢弊也难免。成熟的市场经济体制中,游戏的拟定者依据有效代理规范,拟定游戏规则。游戏规则对任何参与者均平等有效,没有歧视和不公。游戏参与者在游戏规则范围内可以自由发挥。即政府仅限于确认会计职员从业资格,并不争夺会计职员直接管理权。会计职员的待遇、职业道德等是微观组织运行机制的内容,由企业自行确认。真实靠谱的会计信息是国家进行宏观调控和市场经济健康运行的基础。国内经济运行机制正处于“转轨变型”特殊时期,“猫和鼠”游戏中,“猫”是只小猫,“鼠”却成精。在鼠精们的操纵下,致使了目前国内会计信息紧急失真,并影响到国家宏观调控和市场经济的健康运行。会计信息失真紧急,会计职员难辞其咎,改革会计职员管理体制亦是势必。现在关于会计职员管理体制改革的主流看法是“会计委派制论”和“回归企业论”。本文以管理学原理为指导,以社会主义市场经济体制和现代企业规范为背景,在对会计委派制理性评价的基础上,探讨国内会计职员管理体制改革的价值取向。
1 会计委派制述评
会计委派制并没进行严格的学术概念,一般是指由政府有关部门,包含财政部门、国有资产管理部门和经贸委等部门,向社会公开招聘会计主管、财会机制负责人和一般会计职员,经考核录用后,派到需要进行监控的单位从事财务会计工作。这一规范时下正在不少区域积极试行,如湖北、四川、江苏、重庆等地,并在国内推广。从国内社会主义市场经济进步和打造现代企业规范的长远策略来看,“会计委派制”不是国内会计职员管理体制改革的主流价值取向,由于它存在以下缺点:
1.1 会计委派制违背了现代企业规范的基础和根本需要[1]
打造现代企业规范是国内企业改革的价值取向,独立的法人财产是打造现代企业规范的基础和根本需要。现代企业依赖独立的法人财产具备了“独立的人格”。这种“独立的人格”使现代企业不服从行政权威,而服从于市场权威,使现代企业对行政命令产生了“抗逆机制”,以维护单位和投资者的合法权益,进而在现代企业内部形成了一套客观、有效的约束机制和勉励机制。现代企业规范最根本的需要是现代企业需要是自主经营、自负盈亏、自我约束和自我进步的法人实体。因此,不可以将产生于企业内部管理需要,服务于企业管理,企业有机组成部分之一的职能机构———企业会计与会计机构独立出去。会计委派制割裂了会计与企业之间天然的血缘关系,与现代企业规范水火不相容,是会计委派制最根本的缺点。
1.2 会计委派制违背了现代企业规范责任与权利的统一关系,将会计职员置于“两难”的尴尬的境地
衡量一种企业规范是不是是现代企业规范,是不是符合市场经济体制的需要,重点的一点是看这种企业规范是不是体现了现代市场经济体制责任与权利相统一的本质需要。现代企业管理的一般原则觉得:一个人或组织不可以同意源于两个以上的命令来源。因此,会计委派制可以达成的首要条件条件需要是国家与企业的双重领导机制可以协调一致,形成事实上的一个命令源。会计委派制一方面意味着权力结构在非常大程度上的外倾化,其次意味着动力结构基本内倾化。权力结构和动力结构的脱节,致使了企业会计职员责任与权利的脱节,在现代企业规范下,企业与国家在利益分配、目的、管理等很多方面存在矛盾,当国家与企业存在矛盾时,委派的会计职员如何解决?倾向国家就可能被“炒鱿鱼”或“穿小鞋”,偏向企业又与会计委派制的初衷相悖,会计职员势必处于两难境地。
1.3 会计委派制与《会计法》立法宗旨相悖,是对会计监督的误解
提出会计委派制的一个主要原因是会计监督乏力致使会计信息失真紧急。依据《会计法》,企业内部会计监督作为一种经济监督形式,主如果衡量和评价企业内部其它管理控制行为的有效性。企业内部会计监督的成败并不取决于会计本身,而取决于决策机构对会计的认识程度、借助程度和信赖程度,取决于决策机构对会计合理化建议的使用率。依据《会计法》,国内会计监督体系是由司法监督、行政监督、社会监督和企业内部会计监督四部分组成。司法监督主要通过司法机关对违法会计案件的判决来维护法律的尊严,保证会计行为依法进行。如对“琼民源”聘用的会计班文绍提供不真实财务会计报告罪的司法断定。[2]行政监督主如果政府有关机构通过服务和支持等方法约束规范会计行为,这主要体目前对注册会计师的管理监督上。社会监督主如果会计职业职员和自律性组织通过业务活动来矫正会计行为,从而起到维护会计秩序有哪些用途。社会监督的主体是注册会计师和会计师事务所。单位内部会计监督主如果指会计机构和会计工作在单位“管理层”的授权下,对单位的财务经济活动进行监督控制,对授权“管理层”负责。《会计法》突出了内部控制的需要,体现了单位负责人对法律负责、单位别的人员对单位负责人负责的立法基本精神。形成国内现在会计监督不力的根源在于企业内部监督承担了部分行政监督和社会监督职责,这是一种“错位监督”,这种“错位监督”是使会计职员处于两难境地的根源。为强化会计监督力度进行会计委派是对《会计法》会计监督体系的误解,没抓住问题的重点和本质。只不过一种权宜之计,而非定国安邦的长久策略之策。
1.4 会计委派制实质操作问题
1.4.1 企业会计职员的身份问题
会计委派制意味着会计机构中的负责人、主管会计和会计职员不再是企业,而是是政府或者其职能部门的委派职员。企业财会职员就由企业的“内当家”变成了企业的“外管家”,其工作范畴属企业财务,身份却变成了准国家干部或委派的监督职员。实质工作中,企业的高层管理职员势必对委派职员怀有戒备之心,要么违背委派初衷,与企业管理职员“同流合污”,要么被架空,认认真真做假账。
1.4.2 委派职员的薪资福利等待遇问题
企业经济效益有好坏之分,则其所属的会计职员待遇也应有差异。假如委派职员按原标准实行,则工作相同,待遇不同,不合理;假如按折衷标准进行,则原经济效益好的会计职员不愿同意委派;若委派职员的开支纳入国家预算,统一收取,必然倒退回到以财政代替财务的尴尬境地。若要以行政方法强制“均贫富”,按统一的规范实行,则委派会计职员必然吃“大锅饭”,没办法体现“效率优先,兼顾公平”的市场分配原则。
1.4.3 机构设置庞大的问题
会计委派制后,财政部门对会计工作管理变为直接管理,会计职员的考核、提拔、培训、交流、资格认证等都需要有专门的班子和职员负责,原财政部门下属的会计管理机构设置势必增加,不符合政府是“守夜人”的经济学理念。
1.4.4 委派会计职员营业额考核和考评问题
委派会计职员是由委派单位提供证明,写出鉴别,还是由会计局直接考核;考核和考评采取哪种手段和办法,考核和考评成绩出色或不合格的会计职员怎么样奖惩等问题,非常难确定科学的办法与手段。
1.5 会计委派制忽视了以注册会计师为主体的社会监督体系有哪些用途
现代企业规范在客观上需要打造以注册会计师为主体的社会会计监控服务体系。注册会计师作为市场经济条件下不拿薪水的“经济警察”发挥着愈加要紧有哪些用途,遭到各国政府的看重和支持。为进一步提升国内国有企业会计报表水平,加大注册会计师有哪些用途,财政部拟定发布了《国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行方法》,企业1998年的年度会计报表不再实行财政审批规范,实行注册会计师审计规范。[3]
1.6 会计委派制与转变政府职能相矛盾
在市场经济条件下,政府对经济的管理由直接管理转变为间接管理。为达成财政监督方法的转变,国务院决定取消在国内连续拓展13年的财税物价大检查这种直接监督形式。正如财政部纪检组长金莲淑指出“取消大检查,不是取消或弱化财政监督,而是调整财政监督的方法,更好地履行财政监督职能。”[4]有的人觉得强化政府管理职能就应付会计职员进行委派是错误认知。市场经济条件下,政府对会计的管理已经转变为间接管理
1.7 “会计委派制”存在的其它问题
1) 割裂了会计核算和会计监督两项基本职能的内在关系:会计的核算与控制职能是相辅相成、不可分割的。没核算,控制就失去了依据;反之,没控制,核算就没真实性。
2) 为加大会计监督对会计职员进行委派,那样,为加大统计监督是不是需要对统计职员进行委派呢?为加大国有资产管理与监督是不是需要对厂长、经理们进行委派呢?
3) 会计委派制缺少法律依据,与《公司法》等法律矛盾。
4) 与国际惯例不协调,其他国家政府没介入对企业会计职员的管理,会计职员的聘用、职务、待遇、升迁等由企业自行确定。[5]
诚如刘玉延副司长指出的那样,“会计职员委派制”既是理论问题,又是实践问题。它的提出和实践是受肯定环境原因制约,不可以全盘否定,更不可以觉得它是灵丹妙药,合适于所有些企业、事业单位。大家觉得,“会计职员委派制”仅合适于行政事业单位、中小型国有企业、乡镇企业和村级单位和企业集团对下属企业,不适用于现代企业规范的代表———股份公司和有限责任公司与私营企业、外商投资企业。
值得指出的是:向国有企业委派财务总监,依据《公司法》等相应法律法规应是投资者委派监事,是公司治理结构中的监事会范畴,不应是委派会计职员范畴,有不少同志将两者混为一谈。[6]有关委派财务总监的问题将在审计运行机制中进行研究。
综上所述,会计委派制是高风险的改革策略,不符合国内经济体制改革目的,与打造现代企业规范相背而行,不应成为会计职员管理体制改革的主流目的,国内会计职员管理体制需要从国内国情出发,依据《会计法》的立法宗旨,打造有中国特点并与国内经济体制改革相适应的“立法主导型”会计职员管理体制。
2 “立法主导型”会计职员管理体制运行机制新模式
“立法主导型”会计职员管理体制主要包含以下几个方面的内容:
2.1 宏观手段国务院财政部门与其它部门运用立法方法,通过颁布推行统一会计规范和会计准则体系,认定会计职员从业资格等,政府部门与会计职业团体相结合的宏观会计运行机制。《
会计法》第七条规定:“国务院财政部门主管全国的会计工作。”明确了全国会计工作的主管部门是国务院财政部门。财政部门主管会计工作的方法在社会主义市场经济条件下,应是以间接管理为主的“立法主导型”模式。在这种模式下,国务院财政部会计司的主要职责是:
1) 负责制定、健全国家统一的会计规范和会计准则体系,为社会主义市场经济体制下会计系统的协调运行创造条件。《会计法》第八条规定:“国家实行统一的会计规范。”实行统一会计规范有益于提升会计信息的可比性,而且按统一会计规范进行企业会计核算,相对很容易,简单,主要适用于非上市企业;会计准则体系是按会计要点、分经济事情拟定,对某个会计要点或经济业务所涉及的概念、特点、确认、计量和披露等进行讲解,主要适用于会计事情复杂,经营规模较大,股票上市买卖的股份公司。“似应考虑上市公司使用会计准则形式,中小微型企业使用会计规范形式;”[7]
2) 积极与立法部门合作,健全会计法律、法规体系。社会主义市场经济本质上是一种法治经济,为此需要加快会计法律、法规的拟定和健全。国务院财政部门应为会计法律、法规与有关法律法规涉及会计内容的制定和修改提出建议。通过法律方法对会计工作和会计信息披露加以制约和规范,强化对会计工作的宏观指导,依法惩处违法行为,为会计行业的进步提供服务;
3) 负责国内会计进步的策略性研究,预测国内会计进步的前景和趋势,准时、合理地制定、健全统一会计规范和会计准则体系,尽快解决国内会计研究中理论与实践脱节的矛盾问题;
4) 负责国际会计发展势头及对策研究,将国内会计与国际会计的进步有机地结合起来,协调好国内会计的本国化与国际化,为加入“ＷＴＯ”后,国内企业和会计行业参与世界分工与合作创造条件。
社会主义市场经济体系客观上需要打造司法监督、行政监督、社会监督和企业内部会计监督相结合的监督管理体系。以注册会计师和会计师事务所为主体的社会监督体系,依据《注册会计师法》和独立审计准则,同意顾客委托,独立、客观、公正地实行查帐、审计和咨询服务业务;财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等部门应当根据法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料推行监督检查;各单位应当打造、完善本单位内部会计监督规范。3种监督管理体系相互结合,形成强有力的监督机制。同时,打造司法监督体系,加强对会计违法案件的惩处力度,推进会计工作规范化水平的不断提升。
在社会主义市场经济体制条件下,应大力发挥会计职业团体有哪些用途。国务院及地方财政部门对会计工作的管理不可能过细、过多,应大力发挥会计职业团体的积极推动作用。国内会计职业团体应是非营利组织,其主要用途是负责会计管理平时工作。诸如组织注册会计师资格考试和评定工作;组织会计专业技术资格考试;组织推行会计专业继续教育;制定颁布推行会计职员职业道德标准;对违反职业道德标准的会员进行处置;协调会计行业、会员之间的矛盾等。与海外发达国家的会计职业团体相比,国内的会计职业团体数目比较少、规模比较小,应大力进步诸如高级会计职称协会、管理会计师协会等民间会计职业团体。
2.2 微观上:会计职员和会计机构是企业管理职员和职能部门
会计职员须获得相应会计资格认证后,由企业依据客观需要聘请。“单位从事会计工作的职员,需要获得会计从业资格,持有会计师证。”[8]被聘请的会计职员依法为单位服务,向单位相应经理层负责。被聘请会计职员的薪资关系、人事关系与组织关系等属单位权限范畴。会计职员在国家统一会计规范、会计准则体系的约束下,遵守会计职业道德规范,在不违反国家法律、法规的首要条件条件下,有权依据单位有关利益者的偏好,进行资金、财产、本钱、成本和收益等的会计核算,有权依据单位内部和外部信息用户的需要编制各种会计报表。单位对外编制的财务报告经注册会计师审计后,应作为单位纳税、贷款等的依据。会计责任应分为两类:有意过失责任和无意过失责任。前者指会计职员及单位负责人因为获利动机驱使,有意违反会计法律、法规的规定导致的会计责任。依据《会计法》,单位负责人是会计行为的第一责任主体。后者是指因为会计职员个人缘由形成的会计责任,此类责任会计职员为第一责任主体。若分不清责任主体,单位负责人是会计行为的第一责任主体。
“立法主导型”会计管理体制框架以社会主义市场经济体制为背景,基于如下考虑:
1) 体现市场经济体制宏观调控和微观搞活的基本指导思想。这种管理体制既有益于政府对全国会计事务的宏观调控,又有益于单位会计工作为单位营运管理服务,达成政府职能转变,为打造现代企业规范服务;
2) 理顺企业会计与国家财政的关系。打造“立法主导型”会计管理体制有益于财政部门集中精力,从国家宏观调控的角度出发,运用财政杠杆和财政政策,优化资源配置,提升资源用的经济效益和社会效益,更有益于企业会计在国家的宏观调控下达成自我管理和自我进步,更好的为企业生产营运管理服务;
3) 与国际惯例协调。大部分国家对会计事务的管理,也使用“立法主导型”管理模式;
4) 有益于“抓大放小”;[9]
5) 打造“立法主导型”会计管理体制运行机制与实行会计职员委派制运行机制相比,其改革本钱、风险都较小,而且与国内社会主义市场经济进步和打造现代企业规范大方向一致,是现实和理性的势必选择。
需要指出的是:此运行模式将游戏规则拟定权赋予宏观会计运行机制,而将具体从事会计工作,从是企业的会计职员的管理权限赋予微观会计运行机制,使企业会计职员回归企业,使会计机构和财务机构等一样,成为企业管理中的一个职能部门,体现企业行为,维护企业利益,这符合现代企业规范运行机制中的游戏规则。
参考文献:[1]中国会计掌握会计理论与会计准则研究组 会计准则问题专集[Ｍ] 北京:中国财政经济出版社,1991,10
[2] 中国财政部 企业会计准则———收入[Ｓ] 北京:中国财政经济出版社,1998,11
[3] 中国财政部 股份公司会计规范———会计科目和会计规范[Ｓ] 北京:中国财政经济出版社,1998,4
[4] 罗伯特Ｃ·希金斯,沈艺峰等译 财务管理剖析[Ｍ] 北京:北京大学出版社,科文出版公司,2000
[5] ＭＢＡ必学核心课程编译组 投资理财:资金筹备与适用[Ｍ] 北京:中国国际广播出版社,1997
[6] 梁汉星 资本委推广托管理规范〔Ｍ〕 广东:广东经济出版社,2000
[7] 郭复初 财务专论[Ｍ] 上海:立信会计出版社,1998
[8] 王文钩 西方财务管理[Ｍ] 上海:立信会计出版社,1993
[9]陈容奎 公司财务管理〔Ｍ〕 厦门:厦门大学出版社,1999年版